《现代租赁》网首次发布日期：2013年07月12日 作者：沙泉

    当营改增（试点）出台财税[2013]37号 《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收》（以下简称“37号文”）新政策后。以前出台的地方试点政策（ 财税[2011]110号关于印发《营业税改征增值税试点方案》的通知）改为全国、全行业试点。

    原以为37号文件仅是试点范围扩大，且听业界朋友说，政策已明确实行差额纳税政策，也未见媒体、微博群、QQ群在激烈地讨论这个问题。也就没认真阅读文件细节，以为文件会更加规范过去的瑕疵，营改增从此开始走向正轨。

    当有人提出37号文有问题时，还以为对文件理解不透。将原来的解决方案（从税法、融资租赁以及计算原理综合对营改增进行定量分析）发给他们加强理解。有些人碍于面子，看出问题也没反馈给我，也就没再引起我的关注。

    直到近期有租赁公司找某协会要求协助解决37号文中的问题，在受协会邀请协助调查问题时，经仔细阅读文件，个人感觉37号文似乎还真有些问题。

    文件特别难读懂

    大概考虑其他行业也要引述这个文件的因素。37号文不可能专门针对融资租赁制定特殊政策。因此读起来很费劲。这在本轮营改增试点全过程都有这个问题。文件让融资租赁业难读的原因主要是：具体可执行政策没有直接、集中在文件中给出。得四处查。有些地方甚至靠反向思维、推理和猜想，才能读出其内涵。如：

    反推原营业税差额纳税政策有效

    37号文正文第三条关于财税［2003］16号文《财政部、国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（以下简称“16号文”）中部分条款被废止。其中第三条“（十一）经中国人民银行、外经贸部和国家经贸委批准经营融资租赁业务的单位从事融资租赁业务的，以其向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额为营业额。
    以上所称出租货物的实际成本，包括由出租方承担的货物的购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、保险费和贷款的利息（包括外汇借款和人民币借款利息）。”并没有被废止。反过来理解就是该政策依然有效，继续执行。

    通常营业税是不代抵扣项，属于生产型增值税。融资租赁的营业税政策带有抵扣项，实际上已经具有增值税特性，属于收入型增值税。融资租赁在本轮的营改增中确切地说实质上是“增改增”既收入型增值税改为消费型增值税（带流转抵扣项的增值税）。原差额纳税政策不是纯粹的营业税，至少是准增值税，移过来不需要做大的改动。

    我们在演算合理纳税政策时，只能依据“没有失效就是有效”的法理来理解：有形动产融资租赁依然按原营业税16号文第三条（十一）款的抵扣项内容的差额纳税额政策，征缴增值税。在前阶段按此理解征收增值税时，都没用出现与原营业税政策（收入型增值税）征额收有较大差距问题。且得到许多现场管部门的认可。

    反向思维推导有形动产的增值税征收率为3%

    37号文正文“第十三条 增值税征收率为3%。”没有说谁？何处才可以使用3%征收率计征。

    37号文附件3第二条“（四）经人民银行、银监会、商务部批准经营融资租赁业务的试点纳税人中的一般纳税人，提供有形动产融资租赁服务，对其增值税实际税负超过3%的部分实行增值税即征即退政策。”以此理解：有形动产融资租赁超过3%部分“既退”的意思，反推征收率为3%。

    文中的用语为何反着说？我猜想。税务部门已经通过销项税征收到了租赁公司的全部税款。3%的征收率并不是再多征收一道税，而是涉及到退税款的问题。退的只是“超过部分”的“预收税款”。我不认为既征既退是优惠政策，这里引用只是借着了它的退税特性，将承租人支付的应税货物增值税，与出租人应付的应税劳务，都集中在租金发票，让承租人做进项税抵扣，解决承租人不能用应税货物增值税发票做进项税抵扣难题。

    依照差额纳税和既征既退的政策组合，得出的计税方式应该是：

    销项税=租金全额×17%

    销售额=向承租者收取的全部价款和价外费用（包括残值）减除出租方承担的出租货物的实际成本后的余额=交纳增值税的税基=租金全额—出租方承担的货物的购入价、关税、增值税、消费税、运杂费、安装费、保险费和贷款的利息（包括外汇借款和人民币借款利息）=利差。

    实际征收的增值税=利差×30%

    既退税款=销项税-实际征收的增值税

    这种算法看似增值税从原来的5%营业税税率降至3%的增值税税率。但因城市建设及教育附加的税基增加（从5%的营业税增加到17%的增值税）现代服务业的税率增加（从营业税的5%增加到6%的增值税）总体税负与原来营业税政策征收额差不多。一些直租业务为主流业务的租赁公司在这个问题上少遇困难。就是有问题也容易沟通。

    文件出现另一个差额纳税政策

    37号文附件2第一条第(四)规定：“经中国人民银行、商务部、银监会批准从事融资租赁业务的试点纳税人提供有形动产融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用（包括残值）扣除由出租方承担的有形动产的贷款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、关税、进口环节消费税、安装费、保险费的余额为销售额。”

    乍一看，似乎引用了16号文的差额纳税扣除项，但此差额纳税与彼差额纳税不同。主要差别在“两少一变”。

    所谓“两少”是少了“出租方承担的货物的购入价”和“应税货物的增值税”。相当于少了租赁本金（货价）和应税货物增值税。所谓“一变”是将“消费税”改为“进口环节消费税”。“有形动产租赁”通常是生产用的设备。少有消费行为。估计考虑了进口高级轿车的融资租赁才修改成这样（购买国产高级轿车就不需要扣除消费税？）。

    同一个文件有两个差额纳税政策，且只能执行一个。在未来的征管中一定会出现争议或混乱。我们先看附件2的差额纳税政策会带来什么结果。

    企业给我们一个案例。租金总额100万，含税购物本金90万，银行利息8万，租赁公司利差收入2万。按原来的营业税政策（16号文），利差×5%=1000元。按照地区试点政策（110号文），利差×3%=600元。按照行业试点政策（37号文）：

    增值税征收额=（租金全额—8万）×3%=92×3%=2.76万元。

    此时的租赁公司收益只有利差这2万元。而税收已经超过了租赁公司的收入！难道是我们理解错了？

    8月1日37号文正式执行的日子很快就要来临，现在呼吁政策调整恐怕已经来不及了。笔者与协会的能力目前只能是带着疑问。让财税制定政策的部门解释37号文按哪个差额纳税政策执行，确认我们的算法是对或错。同时相信租赁公司会和当地税务征管部门依理据争。选择合理纳税的差额纳税政策纳税。

    我们不希望看到的原来已经经过多次努力把营业税差额纳税政策移植到增值税后，现在因为新政策调整再次出现问题。营改增的税负平衡又要被打破。现在的努力也仅限于把直租业务的纳税关系给理顺。争取业界营改增后税负不能比原来的差太多。