《现代租赁》网首次发布日期：2013年07月30日

    这是大概是财税[2013]37号文《关于在全国开展交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点税收政策的通知》（以下简称：37号文）正式生效 （8月1日）前本人发表的最后一篇关于融资租赁应该增的博文。因为有些读者从融资租赁的角度解读营改增有点困难。因此笔者尝试从有形动产经营性租赁 角度分析营改增，反过来再加深对融资租赁营改增的认识。

    这里使用“真实租赁”并不是说大家在做真正的融资租赁，而不是以融资租赁的名义放贷。“真实租赁”实际上是外来语直译过来（True Lease）。他是一种税务处理的划分，而不是法律或产业上的划分。

    在融资租赁方面，人们常把监管部门的监管方式当成法律和产业划分，导致对融资租赁本身产生误解。如：

    在会计处理上《企业会计准则第21号——租赁》原针对融资租赁的交易方式分为“融资租赁”会计处理方式和“经营租赁”会计处理方式。因为经营租赁会计处理方式与传统租赁方式相同，现在人们普遍把传统租赁称之为“经营租赁”。在税收上原来把融资租赁划分为“金融保险业”，其实是一种税务征收方式的划分。

    但有许多人自认为是把融资租赁当金融企业看待。营改增后按照税总发布的《营改增行业明细表》融资租赁改为租赁业，大家又觉得从金融保险业划出有种失落感。但按三级国标行业划分，融资租赁又分为“66 货币金融服务”“663 非货币银行服务”“6631 金融租赁服务”。千万不要以为大家都是“金融租赁产业”都在做银行提供货币的服务！

    在国际上，有些国家把租赁分为真实租赁（True Lease）和有条件销售。真实租赁的标准为：（1）出租人对资产拥有所有权；（2）租期届满，承租人或以公平市价续租或留购，或将设备退还给出租人，承租人不能享受期末资产残存价值；（3）租期开始时预计的期末资产公平市价，不能低于设备成本的15-20%；（4）租期届满，资产仍有两年服务能力，或资产的有效寿命相当于租赁资产原有效寿命的20%.（5）出租人的投资至少应占设备购置成本的20%；（6）出租人从租金收入中可获得相当于其投资金额7-12%的合理报酬，租期不得超过30年。

    符合真实租赁标准的，出租人有资格获得加速折旧、投资优惠等税收优惠，并以降低租金的方式向承租人转让部分税收优惠，承租人支付的租金可当作费用从应纳税利润中扣除。因此真是租赁又称为节税租赁（Tax Oriented Lease）。

    真实租赁和有条件销售在笔者看来，实际上就是经营租赁（Operating lease）和融资租赁（Financial Lease）之分。这里的“经营租赁”是非全额融资租赁，也就说税法对融资租赁定义“不论所有权是否转移”状态下的所有权不转移。而不是现在被人们误解的《合同法》中定义的租赁（Rental）。再次强调这是税务处理的划分，不是国家统计局发布的《行业分类》中的产业划分。

    以上用长文描述“真实租赁”，就是要认识到不管是真实租赁（经营租赁）还是有条件销售（融资租赁）。税务部门以此针对有形动产租赁服务，做了“经营性租赁”和“融资租赁”的划分。这种划分仅是税务处理的划分！

    在我们不理解融资租赁营改增时，不妨先看以下经营性租赁营改增。

    这里的讨论条件仅限于“有形动产”租赁服务。

    按照37号文，经营性租赁按一般计税方式计税。既：销项税-进项税=应纳税额，税率一律为17%。而不是像融资租赁那样实际征收额（差额纳税，超过3%部分既征既退）为纳税额。我们在理解融资租赁营改增时出现的问题就在于把其按照经营性租赁的方式计征增值税，所以在计税结果上会有不同。下面就比较一下两种计税方式的计算结果。

    为分析方便，假设：货物净价100万，增值税17%，租赁利率8%，利差2%，租期1年。所论述的税负也只是糙算，目的是要理解概念，没加城市教育附加和现代服务（手续费、佣金等）的税负。要达到操作层级需要增加若干因素精算。

    有形动产经营性租赁计税方式：

    进项税＝100×17%＝17万

    租金总额＝（100＋17）×（1＋8%）＝126.36万

    销售额＝126.36÷（1+17%）＝108万

    销项税＝108×17%＝18.36万

    纳税额＝18.36—17＝1.36万

    税务分析：

    融资租赁的租金是按：承租人占用出租人为其购买租赁物件时动用资金的时间和约定的利率计算租金。租金含有利息，受法律保护，不属于变相贷款。

    经营性租赁的租金是按：承租人占用租赁物件的时间和出租人的服务计算的，不含利息。若有利息，不受法律保护（属于法律认定的融资租赁除外），属变相贷款。

    虽然租金有这样的限制，但在租金定价上，采用何种方式都是双方约定的事。主要看出租人是否具备融资租赁经营资质。若具备，同时租赁物件和供货商由承租人选择，不存在收取利息的法律问题。

    经营性租赁按合同约定，通常是不转移租赁物件所有权给承租人。另有约定或变相销售除外。

    经营性租赁中，租赁物件是计在出租人固定资产科目内，可提取折旧，借款购物件的利息可摊入出租人成本。

    承租人支付租金获取的租金发票可做进项税抵扣，租金可全部摊入经营成本。

    过去融资租赁公司一直想用经营性租赁的方式替承租人“表外融资”。但因出租人税负太高，虽有变通做法（两面合同）因存在法律瑕疵，未能推广、普及。

    营改增前，营业税＝126.36×5%＝6.318万，远超过租赁公司的利差收益2万元，因此很难操作。

    营改增后，比之前少纳税款6.318—1.36＝4.958万，税款在收入内。有可操作因素。

    营改增后税率大减，不仅可以“表外融资”，还增加了承租人17%税率的可抵扣进项税。这对承租人更加有吸引力。

    同样条件再看融资租赁的计税方式

    以出售回租为例，按照37号文的规定：“经中国人民银行、商务部、银监会批准从事融资租赁业务的试点纳税人提供有形动产融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用（包括残值）扣除由出租方承担的有形动产的贷款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、关税、进口环节消费税、安装费、保险费的余额为销售额。”计征税款。

    税务分析

    还是以本文提供的案例为例

    租赁利息＝（126.36—117）＝9.36万

    其中利差收入＝9.36×2÷8＝2.34万，贷款利息＝9.36—2.34＝7.02万

    销售额＝126.36—7.02＝119.34万

    征收额＝119.34×3%＝3.58万，超过租赁公司利差收益3.58—2＝1.58万，租赁公司已经把本都赔进去了。还不如经营性租赁的税负，租赁公司纳税后至少还有2—1.36＝6400元的收益。

    这个结果或许让有“创新”能力的实操人员或许能找出另一个解决出售回租成本高的出路。但无论如何，只要做非新增设备的租赁，在采购环节获得17%的进项税发票都是一件不容易的事。