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摘自《财考网》
2010年03月24日
第一节收入的确认和计量
一、收入的内容
收入是日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。通常包括销售商品收入、提供劳务收入、让渡资产使用权收入、建造合同收入、租赁收入等，不包括为第三方收取的款项。收入可以按企业经营业务的主次分为主营业务收入和其他业务收入。
二、收入的确认与计量
（一）销售商品收入的确认与计量
1、销售商品收入同时满足下列条件的，才能予以确认：
（1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方；
（2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施有效控制；
（3）收入的金额能够可靠地计量；
（4）相关的经济利益很可能流入企业；
（5）相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。
2、特殊情况的收入确认原则
（1）办妥托收手续销售商品，在办妥托收手续时确认收入
（2）预收款销售商品，发出商品时确认收入
（3）售出商品需要安检的，在交货和安检前不确认收入（比较简单的除外）
（4）以旧换新，按销售商品收入确认，回收的作购进商品处理
（5）订货销售，发出商品时确认收入
（6）用支付手续费方式委托代销商品的，收到代销清单时确认收入，采用买断方式的，按销售商品收入确认条件确认收入
（7）售后回购，通常不确认收入。如果有确凿证据证明回购价格是按公允价值达成的，确认收入
（8）售后租回，通常不确认收入，如果有确凿证据证明售后租回交易是按公允价值达成的，确认收入
（9）附有销售退回条件的，如能对退货的可能性作出合理估计，发出商品时将估计不会发生退货的部分确认为收入，估计可能退货的部分不确认收入，如不能合理估计，在退货期满时确认收入
（10）房地产销售，自行开发并销售的按商品销售收入的确认原则确认，如订立合同且不可撤销的，按建造合同的规定确认收入
（11）延期收取价款的如分期收款，按应收的合同或协议价款的现值确定公允价值，以公允价值确认收入，差额在合同期内以实际利率进行摊销，记入财务费用
（12）现金折扣的，按扣除折扣前的金额确认收入，商业折扣按扣除商业折扣后的金额确认收入，销售折让和销售退回都在发生时冲减当期销售收入
（13）据配比原则，企业在确认收入时确认销售成本
（二）提供劳务收入的确认与计量
1、在资产负债表日能够可靠估计的用完工百分比法确认提供的劳务收入
2、在资产负债表日不能够可靠估计的处理：
（1）已经发生的劳务成本预计能得到补偿的按已发生原劳务成本金额确认收入并按相同金额结转劳务成本
（2）已经发生的劳务成本预计不能得到补偿的，记入当期营业成本，不确认收入
3、特殊劳务收入的确认
（三）让渡资产使用权收入的确认与计量
在下列条件同时满足时才能确认收入：
1、相关的经济利益很可能流入企业
2、收入的金额能够可靠地计量
（四）建造合同收入的确认与计量
确认的原则：
1、在资产负债表日合同的结果能够可靠估计的用完工百分比法确认提供的劳务收入和费用。
2、在资产负债表日应当按照合同总收入乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额确认为当期合同收入，同时按照合同预计总成本乘以完工进度扣除以前会计期间累计已确认合同费用后的金额，确认为当期合同费用
3、当期完成的建造合同，按实际合同总收入扣除以前会计期间累计已确认收入后的金额，确认为当期合同收入，同时按累计实际发生的合同成本扣除以前会计期间累计已确认合同费用后的金额确认为当期合同费用
4、建造合同结果不能可靠估计的处理：
（1）合同成本预计能得到收回的按已发生的合同成本予以确认，合同成本在当期确认为合同费用
（2）不能收回的在发生的当期确认为合同费用，不确认合同收入
5、在一个会计年度内完成的建造合同，完成时确认收入和费用
6、如果合同预计总成本超过合同总收入的，应当将预计损失确认为当期费用
7、变更增加的，收入能够可靠计量时确认收入，索赔形成的收入，在预计对方能够同意且金额能够可靠地计量时予以确认，奖励形成的收入在足以判断工程进度和工程质量能达到或超过规定的标准且金额能够可靠计量时确认收入
（五）租赁收入的确认与计量
1、融资租赁收入
未实现融资收益应采用实际利率法在租赁期内各个期间进行分配，计算当期确认的融资收入，同时将费用进行分摊，调整确认的融资收入
出租人应当在收到或有租金时将其确认为融资收入
2、经营租赁收入
应当按直线法确认为当期经营租赁收入
出租人应当在收到或有租金时将其确认为经营租赁收入
第二节收入的核算
一、主营业务收入与主营业务成本的核算
（一）科目设置
（二）销售商品业务的账务处理
1、实现主营业务收入
借：银行存款等
贷：主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
其他应付款
2、结转主营业务成本
借：主营业务成本
贷：库存商品（发出商品）等
3、营业税金及附加处理
借：营业税金及附加
贷：应交税费
4、分期收款方式下销售商品的账务处理
借：长期应收款
贷：主营业务收入（按公允价值）
应交税费—应交增值税（销项税额）
未实现融资收益
确定利息收入：
借：未实现融资收益
贷：财务费用
5、委托代销商品的账务处理
（1）视同买断方式
借：银行存款等
贷：主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
（2）收取手续费方式
收到代销清单时：
借：银行存款等
贷：主营业务收入
应交税费—应交增值税（销项税额）
支付手续费：
借：销售费用
贷：应收账款
6、销售退回、折让的账务处理
本月发生的退回不论是属于本年度还是属于以前年度的，都应冲减本月的销售收入，同时冲减同一月份的主营业务成本。资产负债表日之前售出的在资产负债表日至财务报告日之间发生的，应做为资产负债表日后事项的调整事项处理
企业发生的销售折让只冲减销售收入，不调整主营业务成本
7、附有销售退回条件商品销售的账务处理
对符合收入确认条件的部分按正常销售商品业务进行处理，对不符合条件的，将发出商品的成本转入“发出商品”科目
（三）提供劳务的账务处理
确认收入：
借：银行存款等
贷：主营业务收入
结转成本：
借：主营业务成本
贷：劳务成本
（1）某些情况下企业在销售产品或提供劳务的同时会授予客户奖励积分，如航空公司给予客户的里程累计等，客户在满足一定条件后将奖励积分兑换为企业或第三方提供的免费或折扣或的商品或服务。企业对该交易事项应当分别以下情况进行处理：
①在销售产品或提供劳务的同时，应当将销售取得的货款或应收货款在本次商品销售或劳务提供产生的收入与奖励积分的公允价值之间进行分配，将取得的货款或应收货款扣除奖励积分公允价值的部分确认为收入，奖励积分的公允价值确认为递延收益。
奖励积分的公允价值为单独销售可取得的金额。
如果奖励积分的公允价值不能够直接观察到，授予企业可以参考被兑换奖励的公允价值或其他估值技术估计奖励积分的公允价值。在下列情况下，授予企业可能减少奖励积分的公允价值：向未从初始销售中获得奖励积分的客户提供奖励积分的公允价值；奖励积分中预期不会被客户兑换的部分。
②获得奖励积分的客户满足条件时有权取得授予企业的商品或服务，在客户兑换奖励积分时，授予企业应将原计入递延收益的与所兑换积分相关的部分确认为收入，确认为收入的金额应当以被兑换用于换取奖励的积分数额占预期将兑换用于换取奖励的积分总数比例为基础计算确定。
获得奖励积分的客户满足条件时有权取得第三方提供的的商品或劳务的，如果授予企业代表第三方归集对价，授予企业应在第三方有义务提供奖励且有权接受因提供奖励的计价时，将原计入递延收益的金额与应支付给第三方的价款之间的差额确认为收入；如果授予企业自身归集对价，应在履行奖励义务时按分配至奖励积分的对价确认收入。
企业因提供奖励积分而发生的不可避免成本超过已收和应收对价时，应按《企业会计准则第13号――或有事项》有关部门亏损合同的规定处理。
（2）在实务中，企业向其顾客提供广告服务以换取该顾客向其提供广告服务的，这样的易货交易只有在所交换的广告服务不相同或相似、而且符合收入确认条件时，才能确认收入。
该收入通常无法用所收到广告服务的公允价值进行可靠计量，因此应采用所提供广告服务的公允价值进行计量。企业只有参照其通过收现等方式向顾客提供广告服务这样的易货交易而且该非易货交易同时满足规定条件时，才能认定为其在易货交易中提供广告服务的公允价值是能够可靠计量的。
这里所指非易货交易应满足的规定条件包括：
①该非易货交易中的广告与易货交易中的广告相同或相似；
②该非易货交易应经常发生；
③该非易货交易和提供相同或相似广告的易货交易相比，应代表绝大多数交易和金额的情况；
④该非易货交易收取的是现金和（或）其他形式的公允价值是能够可靠计量的对价（如上市证券、非货币性资产和其他服务）；
⑤该非易货交易涉及的顾客和易货交易涉及的顾客不相同。
（四）建造合同业务的账务处理
应设置“工程施工”“工程结算”科目
1、工程施工：
借：工程施工（合同成本）
贷：应付职工薪酬等
借：工程施工（间接费用）
贷：累计折旧等
借：工程施工（合同成本）
贷：工程施工（间接费用）
2、工程结算
借：应收账款
贷：工程结算
完工时：
借：工程结算
贷：工程施工
合同预计总成本超过总收入：
未开工时：
借：主营业务成本
贷：预计负债
实施过程中：
借：资产减值损失
贷：存货跌价准备—合同预计损失准备
完工时：
借：预计负债或存货跌价准备—合同预计损失准备
贷：主营业务成本
二、其他业务收入和其他业务成本的核算
关于融资租赁收入的处理：
确认的融资收入借记“未实现融资收益”贷记“其他业务收入”，分摊计入应收融资租赁款的初始直接费用，借记“其他业务收入”贷记“长期应收款”。期满行使优先购买权的，如存在未担保余值，借记“营业外支出”贷记“未担保余值”，期满收回资产时，如价值扣除未担保余值后的余额低于担保余值的，借记“其他应收款”贷记“营业外收入”
特殊情况的处理：提供免租期的，应将租金总额在整个租赁期内按直线法或合理的方法进行分配，免租期内应确认租金收入；出租人如承担了承租人的某些费用，出租人应将该费用从租金总额中扣除，并将租金余额在租赁期内进行分配。
第三节产品成本核算的一般程序及基本方法
一、成本费用的概念
二、科目的设置
设置“生产成本”和“制造费用”两个科目，其中“生产成本”下设“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个明细科目。
三、产品成本核算的一般程序
四、生产费用在完工产品和在产品之间的归集和分配
（一）在产品数量的核算
在产品是指没有完成全部生产过程、不能作为商品销售的产品。强调指出，不可修复的废品、已领未用的原材料和对外销售的自制半成品不能列入在产品。
盘盈时按差错更正处理：
盘亏、毁损和非正常损失的处理：
发生时借记“待处理财产损溢”贷记“生产成本—基本生产成本”，同时借记“待处理财产损溢”贷记“应交税费—应交增值税（进项税额）”“应交税费—应交消费税”。核销时，从“待处理财产损溢”转入“管理费用”“其他应收款”“营业外支出”等科目
（二）生产费用在完工产品和在产品之间的分配
1、不计算在产品成本
2、在产品成本按年初数固定计算
3、在产品成本按其所耗用的原材料费用计算
4、按约当产量比例计算
在产品约当产量=在产品数量×完工百分比
某项费用分配率=某项费用总额/（完工产品产量+在产品约当产量）
完工产品负担费用=完工产品产量×费用分配率
在产品负担费用=在产品约当产量×费用分配率
5、定额比例法
定额比例=（月初在产品实际费用+本月实际费用）/（完工产品消耗量+月末在产品定额消耗量）
完工产品实际费用=完工产品定额消耗量×定额比例（费用分配率）
月末在产品实际费用=月末在产品定额消耗量×定额比例（费用分配率）
6、在产品按定额成本计算
月末在产品直接材料定额成本=月末在产品数量×单位在产品材料消耗定额×材料计划单价
月末在产品直接人工定额成本=月末在产品数量×单位在产品工时定额×单位定额工时的人工费用
月末在产品制造费用定额成本=月末在产品数量×单位在产品工时定额×单位定额工时的费用
月末在产品定额成本=月末在产品直接材料定额成本+月末在产品直接人工定额成本+月末在产品制造费用定额成本
完工产品成本=月初在产品成本+本月生产费用-月末在产品定额成本
五、产品成本计算的基本方法
（一）成本计算对象的确定
生产特点和成本管理要求决定了三种不同的成本计算对象，即产品品种、产品生产批别和产品的生产步骤
（二）成本计算的主要方法
1、品种法
适用于大量大批的单步骤生产，或者管理上不要求分步计算产品成本的大量大批多步骤生产
2、分批法
适用于单件小批单步骤生产和管理上不要求分步计算成本的多步骤生产
3、分步法
适用于大量大批多步骤生产，而且管理上要求分步计算产品成本的工业企业
按是否计算半成品成本又可分为逐步结转分步法和平行结转分步法
第四节期间费用的核算
一、管理费用
设置“管理费用”科目核算，期末将其余额转入“本年利润”
管理费用核算的内容有：企业管理部门等发生的不应资本化的费用、同一控制企业合并发生的直接相关费用、企业筹建期间发生的开办费、行政管理部门人员的职工薪酬、行政管理部门计提的固定资产折旧、发生的办公费水电费等费用、摊销长期待摊费用、应交矿产资源补偿费、应交的车船税房产税土地使用税
二、销售费用
设置“销售费用”科目核算，期末将其余额转入“本年利润”
核算的内容有：在销售商品和材料或提供劳务过程中发生的各种费用、发生的与销售商品和材料或提供劳务及专设机构相关的不满足固定资产确认条件的日常修理费用和大修理费用等固定资产后续支出
三、财务费用
应设置“财务费用”科目核算，期末将其余额转入“本年利润”
核算内容：利息支出（减收入）、汇兑差额及相关的手续费、现金折扣或收到的现金折扣、未确认融资费用摊销、让渡资产使用权而按收入准则规定计算的利息收入、分期收款销售方式下“未实现融资收益的摊销”等，但购建或生产满足资本化条件的资产发生的应予资本化借款费用，不在“财务费用”核算
第五节利润的核算
一、利润总额的计算
营业利润=营业收入-营业成本-营业税金及附加-销售费用-管理费用-财务费用-资产减值损失+公允价值变动损益+投资收益
利润总额=营业利润+营业外收入-营业外支出
净利润=利润总额-所得税费用
二、资产减值损失的核算
设置“资产减值损失”科目并在其中设置相应的明细科目，期末将余额转入“本年利润”
三、公允价值变动损益的核算
设置“公允价值变动损益”科目并在其中设置相应的明细科目，期末将余额转入“本年利润”
四、投资收益的核算
设置“投资收益”科目并在其中设置相应的明细科目，期末将余额转入“本年利润”
五、营业外收入的核算
营业外收入是指企业发生的与其日常活动无直接关系的各项利得。营业外收入主要包括非流动资产处置利得、非货币性资产交换利得、债务重组利得、融资租赁时最低租赁收款额与未担保余值的现值之和大于该项融资租赁资产账面余额的差额、权益法下长期股权投资的初始投资成本小于投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额的差额、罚没利得、政府补贴利得、收到的因享受优惠而返还的消费税和营业税等税金、确实无法支付而按规定程序经批准后转作营业外收入的应付款项和按规定程序经批准后划转出去的应付款项、捐赠利得、盘盈利得等。
设置“营业外收入”科目并在其中设置相应的明细科目，期末将余额转入“本年利润”
六、营业外支出的核算
设置“营业外支出”科目并在其中设置相应的明细科目，期末将余额转入“本年利润”
七、利润的核算
企业应设置“本年利润”科目核算企业本年度实现的利润或亏损。
第六节所得税费用的核算
一、资产、负债的计税基础
（一）资产的计税基础
资产的计税基础=未来可税前列支的金额
资产在某一资产负债表日的计税基础=资产成本-以前期间已税前列支的金额
通常情况下资产在取得时其入账价值与其计税基础是相同的，后续计量时由于会计准则与税法规定不同，使二者之间产生了暂时性差异
（二）负债的计税基础
负债的计税基础=负债的账面价值-未来可税前列支的金额
某些情况下对自费用中提取的负债的确认可能会影响损益，并影响不同期间的应纳税所得额，使其计税基础与账面价值之间产生差额。
二、暂时性差异的类型
暂时性差异是资产或负债的账面价值与其计税基础之间的差异。
按照暂时性差异对未来期间应税金额的影响，可将暂时性差异分为应纳税暂时性差异和可抵扣暂时性差异
资产的账面价值大于其计税基础或者负债的账面价值小于其计税基础的产生应纳税暂时性差异，反之产生可抵扣性暂时差异
按税法规定允许用以后年度的所得弥补的或抵扣亏损及可结转以后年度的税款抵减，按照可抵扣暂时性差异的原则处理
三、递延所得税资产和递延所得税负债的确认和计量
（一）递延所得税资产和递延所得税负债的确认
期末企业应按照暂时性差异与适用所得税税率计算的结果，确定递延所得税资产和递延所得税负债。确认由可抵扣暂时性差异产生的递延所得税资产应以未来期间很可能取得用来抵扣可抵扣暂时性差异的应纳税所得额为限，资产负债表日有确凿证据表明未来期间很可能获得足够的应纳税所得额用来抵扣可抵扣暂时性差异的，应当确认以前期间未确认的递延所得税资产；企业对于能够结转以后年度的可抵扣亏损和税款抵减，应当以很可能获得用来抵扣可抵扣亏损和税款抵减的未来应纳税所得额为限，确认相应的递延所得税资产
与子公司、联营企业及合营企业投资相关的可抵扣暂时性差异确认相应的递延所得税资产的条件：
1、暂时性差异在可预见的未来很可能转回
2、未来很可能获得用来抵扣可抵扣暂性差异的应纳税所得额
除下列交易中产生的递延所得税负债以外，企业应当确认所有应纳税暂时性差异产生的递延所得税负债：
1、商誉的初始确认
2、同时具有下列特征的交易中产生的资产或负债的初始确认：
（1）该项交易不是企业合并
（2）交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）
与子公司、联营企业及合营企业投资相关的应纳税暂时性差异，应确认相应的递延所得税负债，但同时满足下列条件的除外：
1、投资企业能够控制暂时性差异转回的时间
2、该暂时性差异在可预见的未来很可能不会转回
同时具有下列特征的交易中因资产或负债的初始确认所产生的递延所得税资产不予确认：
1、该项交易不是企业合并
2、交易发生时既不影响会计利润也不影响应纳税所得额（或可抵扣亏损）
（二）递延所得税资产和递延所得税负债的计量
资产负债表日应当根据税法规定，按照预期收回该资产或清偿该负债期间的适用税率计量
适用税率发生变化的，应对已确认的进行重新计量，除直接在所有者权益中确认的交易或事项产生的递延所得税资产和递延所得税负债以外，应将其影响数计入变化当期的所得税费用
（三）递延所得税资产和递延所得税负债的转回
确认后在以后期间转回的，应当调整原已确认的递延所得税资产和递延所得税负债
四、所得税费用的核算
我们根据教材的叙述，给同学们补充几个公式：
所得税费用（或收益）＝当期所得税＋递延所得税费用（－递延所得税收益）
递延所得税费用=递延所得税负债增加额+递延所得税资产减少额
递延所得税收益=递延所得税负债减少额+递延所得税资产增加额
企业设置“所得税费用”及明细科目进行核算，期末应转入“本年利润”
企业设置“递延所得税资产”和“递延所得税负债”
会计处理：
1、资产负债表日，企业按照税法规定计算确定的当期应交所得税，借“所得税费用—当期所得税费用”贷“应交税费—应交所得税”
2、资产负债表日，企业确认的递延所得税资产借记“递延所得税资产”贷记“所得税费用—递延所得税费用”“资本公积—其他资本公积”等科目。应确认的资产大于其账面余额的按差额确认，小于其账面余额的差额作相反的会计分录。非同一控制下企业合并中取得的资产、负债的入账价值与其计税基础不同形成可抵扣暂时性差异的，应于购买日根据所得税准则确认递所得税资产，同时调整商誉，借记“递延所得税资产”贷记“商誉”
3、资产负债表日，预计未来期间很可能无法获得足够的应纳税所得额用以抵扣可抵扣暂时性差异的，按原已确认的递延所得税资产中应减记的金额，借记“所得税费用—当期所得税费用”“资本公积—其他资本公积”，贷记“递延所得税资产”
4、资产负债表日，企业根据所得税准则应予确认的递延所得税负债，借记“所得税费用—递延所得税费用”“资本公积—其他资本公积”，贷记“递延所得税负债”，大于其账面余额的按差额确认，小于其账面余额的差额作相反的会计分录，非同一控制下企业合并中取得的资产、负债的入账价值与其计税基础不同形成应纳税暂时性差异的，应于购买日根据所得税准则确认递所得税负债，同时调整商誉，借记“商誉”贷记“递延所得税负债”
5、企业根据税收优惠政策向税务部门申请获得退回的所得税，一律在实际收到时冲减收到当期的所得税费用，借记“银行存款”贷记“所得税费用—当期所得税费用”
6、资产负债表日结转所得税费用，借记“本年利润”贷记“所得税费用（当期所得税费用、递延所得税费用）”
五、递延所得税的特殊处理
（一）直接计入所有者权益的交易或事项产生的递延所得税费用或收益应当计入所有者权益
（二）企业合并中产生的递延所得税费用或收益，一般应调整在企业合并中应予确认的商誉。
六、所得税信息披露
第七节利润分配的核算
一、科目设置
设置“利润分配”并设置相应的明细科目。
年度终了，将“利润分配”科目下除“未分配利润”之外的余额转入“未分配利润”。
二、利润分配的账务处理
提取盈余公积：借记“利润分配（提取法定盈余公积等科目）”贷记“盈余公积—法定盈余公积、任意盈余公积”
外商投资企业提取的储备基金等，借记“利润分配（提取储备基金等）”，贷记“盈余公积—储备基金等”“应付职工薪酬”
分配的股票股利，借记“利润分配（转作股本的股利）”贷记“股本”，差额贷记“资本公积—股本溢价”
企业用盈余公积弥补亏损，借记“盈余公积—法定盈余公积、任意盈余公积”贷记“利润分配（盈余公积补亏）”
中外投资企业归还投资，借记“利润分配（利润归还投资）”贷记“盈余公积—利润归还投资” |
