飞机租赁既征增值税也征营业税吗?

 

《现代租赁》网原创作品 发布日期 2009年03月26日 作者:沙泉

    中国最新一轮税务改革不断地给融资租赁业造成新问题。鼓励政策没有享受到,反而税负越来越严重。最近航空业又传来新的困惑,境外机构在要求办理在中国的纳税证明时,地税基层官员要求,支付营业税后才给出具证明。因为双方对租赁和税收的问题都搞不清楚,导致飞机跨境融资租赁时,出现不仅要征收增值税,还要征营业税悬疑。

    为此有人找到本站咨询这个问题,到底该不该在缴纳增值税的同时,缴纳营业税。经过反复沟通,笔者以为大致可能出现下述若干问题。在阐述问题前,先要澄清几个基本概念,搞清税务改革发生了什么变化,才能知道是政策问题还是理解问题。

    对外税收政策发生的变化

    自从08版的《中华人民共和国营业税暂行条例》、《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》出台后,对外税收发生了重大变化。

    条例第十一条 中华人民共和国境外的单位或者个人在境内提供应税劳务、转让无形资产或者销售不动产,在境内未设有经营机构的,以其境内代理人为扣缴义务人;在境内没有代理人的,以受让方或者购买方为扣缴义务人。

    条例细则第二条 条例第一条所称应税劳务是指属于交通运输业、建筑业、金融保险业、邮电通信业、文化体育业、娱乐业、服务业税目征收范围的劳务

    条例最大的变化就是国家对境外的单位或个人在服务业、金融保险业、提供的劳务,都要交纳营业税。飞机租赁和飞机融资租赁正好在这两个产业里,因此要征收劳务方面的营业税。

    飞机租赁里面到底有没有“劳务”。只要有,必定要缴纳营业税,否则就不一定需要交纳营业税。那么我们分析一下飞机租赁的劳务在什么地方?

    飞机跨境“租赁”的分类

    按租赁当事人的注册分布。可分为本地租赁和跨境租赁。当出租人和承租人注册地都在境内的为本地租赁。当有一方注册地在境外,他们之间从事租赁的就是飞机的跨境租赁。目前民用航空主要采用的是出租人在境外,承租人在境内的进口跨境租赁,这个比例已经超过70%。出租人在境内,承租人在境外的出口跨境租赁份额很小,一般在短期租赁上。

    既然境外出租人在境内获得了收益,那么我们要看收入里面有没有“劳务”。如果有,就要缴纳,如果没有就不应缴纳,不能因为一见租赁就归类服务业,一见服务就=劳务。

    “租赁”本身是个比较模糊的概念,因此也是造成征税部门混乱的一个原因,这不仅在飞机租赁上,在其他的租赁上也遇到同样问题。业内人士正为此苦恼,纷纷要求给予合理的税收政策。

    所谓“租赁”要看这个“租赁”是大概念还是小概念。如果是大概念的话,所有类型的租赁都可统称租赁,我们称之为“大租赁”。如果是小概念的话,那么按照《合同法》的划分,就分为“租赁(列名合同13章,英文翻译为:Rental)”和“融资租赁(列名合同14章,英文翻译为:Financial Lease)”。这是具有法律地位的概念,依法缴税或依法纳税就是在这个基础上。

    融资租赁的特征是:出租人按照承租人的要求采购租赁物,出租给承租人使用。通常租期很长,一般都在12年以上。租期结束后如果没有事先的约定,租赁物的所有权(处分物权)都转移给承租人。相当于带有利息的分期付款购买设备。因此我们把这类的租赁称作“进口租赁”其行为是用租赁的方式进口飞机,简说:租赁进口,最终要获得物件的全部所有权。

    因为仅是飞机机身+发动机的租赁,且租期较长,通常没有劳务行为,出租人主要是为承租人采购飞机解决资金不足的问题。他们对租赁物只有所有权中的处分物权,没有用益物权(占有、使用、收益)。按照融资租赁的原理,租期结束后飞机的处分物权可转移也可以不转移给承租人。这种做法在交易上称之为“经营租赁”(英文翻译为:Operating lease,属于 lease 范畴,而不是 Rental)。

    所谓“经营”是根据 Operating 翻译过来的,经营租赁的是非全额融资租赁,在租期结束时留有一个余值需要处理(承租人可以根据余值作留购、续租、退租三选择)的融资租赁业务。这个处理行为被翻译成中文就是“经营”,但不是到中国境内经营民航业务,只是提供金融服务,获取利息收益,不是出租(Rental)飞机的营运收益。

    在对中国的跨境进口租赁中,因为市场问题,境外出租人都要求租期结束后,不管是融资租赁还是经营租赁,必须把飞机的处分物权转移给承租人,不可退租。因此航空业把这些做法统称为融资租赁。在所有的交易过程中,租赁物是由中国的航空公司经营。海关为此当作租赁进口处理,按租金的进度,分期征收进口关税和增值税。对外税务部门同步征收租金利息部分所得税。这种交易方式把它称之为“融资租赁”,法律概念是准确的,并没有什么含糊不清的问题,过去一直都是这样做的。但后来的问题是,

    租赁的特征是:出租人自己购买飞机租给其他航空公司使用。租期通常都比较短,时间在1年之内,租赁物的所有权不转移。海关把它当作临(时)进(口)临(时)出(口)的贸易对待,不需要交纳关税和进口环节增值税。出租人提供的是出租服务,收取的是服务费。这里面有没有劳务还要细分,主要看他们在中国境内“经营”的租赁模式是干租、潮租、湿租。

    所谓“干租”就是只租飞机,不带其它劳务;所谓“潮租”就是在干租的基础上加上飞行员,这里显然有劳务了;所谓的“湿租”,就是“潮租”的基础上加上空勤服务人员(空姐)。这里不仅有劳务,而且还有众多的劳务人员。前者是设备的出租,后者明显带有劳务行为的经营活动。因此对境外企业在中国所得税的征收比较清楚,但是否征收劳务营业税就比较模糊了?稅基是什么?是租金全额?还是仅劳务人员的工资?并没有细则能说清楚。自然加大了执法的难度。尤其是有些干租的租期超过1年,这时海关就要征收关税和进口环节增值税,通常没有配备劳务人员,在法律上归属融资租赁。这时还不分青红皂白地加征营业税就不合理了。

    造成混乱的主要问题就在这个地方:第一个误区就是航空业自己。他们通常把法律定义的“租赁(Rental)”当作融资租赁高级阶段“经营租赁(Operating lease)”来称呼。传到税务部门自然要按租赁(Rental)的标准征收营业税(对应国内的税收标准,应该是租金全额。因为飞机进出口环节本身没什么损失,收取的主要是出租服务费)。都“经营”租赁了,难道还不应该征收“营业税”吗?

    其次是税务部门在这个问题的误区。对应地税部门,他们长期没有涉外的经验,对融资租赁没有概念,一见“租赁”就把当做出租服务业务缴纳营业税,不管是不是投融资性质的融资租赁进口。这种见“租”就征的方式太简单了。因此造成飞机进口融资租赁即征增值税,又征营业税的争执。

    这些问题不应该责怪基层税务部门,而是因为我国的改革速度太快,税务部门来不及培训就执法,必然带来混乱。

    从来就没有营业税和增值税不可以一起征收的问题

    国家税务总局关于融资租赁业务征收流转税问题的通知中规定:对具有经营资质的融资租赁公司从事的融资租赁业务,无论租赁的货物的所有权是否转让给承租方,均按《中华人民共和国营业税暂行条例》的有关规定征收营业税,不征收增值税。

    但这句话从来没有兑现,因为在租赁物的采购环节中,不可能不缴纳流转环节的增值税,虽然租赁公司是流转过程中的终点,本身并没有在租给承租人使用的过程中对物件本身增值。因此即征营业税,又征增值税。营业税征收是针对金融服务的税费,增值税征收的是采购环节的税费,并能相提并论。目前社会上许多人,包括政府部门和曾经制定政策的部门,都有人认为这是给有经营资质融资租赁公司的一“大优惠”。看到这里让业内人士哭笑不得。

    针对飞机的租赁跨境,凡是境外承租人在中国获取的服务收益,按照新修订的营业税条例,都应该缴纳营业税。融资租赁中的服务是利息,短期租借的服务是飞机整机的出借服务,因此都需要交纳服务(如果定义为应税劳务)方面的营业税。这就是新政策给飞机租赁业带来的新变化。

    这样做看起来政府增加了财政收入,但是羊毛出在羊身上。如果对境外机构或个人的劳务征税营业税,这些费用最终要加在承租人的身上。虽然体现了主权意识和增加了主权收入,但是以提高承租人的成本为代价。面对金融海啸,笔者还是喜欢过去的涉外税收政策:利息差额纳税,对于避免双重所得税的国家,境外出资人特别愿意做这样的生意。因为在中国纳税额小,还由承租人实际负担。这样的政策特别有利于利用外资,也有利于已经就不堪重负的中国航空业。

    经济发展了,税收自然就增加了。我们给投融资机构增加税负,就是拒外资于门外。30年的改革开放的成功经验已经证实了这点。如今在强调用科学的发展观制定税收政策时,税务部门是否需要考虑对民航的飞机跨境租赁减免境外所得的营业税问题,以便减少境内企业的负担。虽然我国成为世界第一外汇储备强国,但在国际金融海啸祸害中国之际,更需要用国外的资金抵御国外的金融海啸。我们多少人的血汗(长期、艰苦、低工资、无保险状态下)才获取丁点外汇,一架飞机就可融资上亿美元,为什么不借此改变中国依赖出口的经济结构呢?

    政策呼吁

    和融资租赁业遇到的其它问题一样,基层税务部门需要总局拿出一个红头文件,他们才能“依法行政”,否则做了对事,还要背负帮助企业偷逃税的罪名,谁也不原意。因此向税务部门呼吁出台合理的税收政策又成为行业组织一大任务。

    根据以往的经验,这次呼吁政策不仅针对飞机租赁,而是针对境外机构在华劳务的政策问题。是否要和他们使用的工具有关。如果仅是劳务,就按工资额纳税,如果也包括他们使用设备、工具等,就要按设备加工、租赁时的总额缴纳劳务方面的营业税。

    这个呼吁不要求优惠,只要求合理、明确。如跨境租赁的飞机虽然有劳务,但飞机不一定在中国境内飞,他们还有可能飞出境外。在境外驾驶飞机时算不算在境内获得的劳务等细小问题都要涉及。税基要明确、合理。

    另外在呼吁政策时要尽量降低执法难度和监管成本。如果一个政策复杂到无法执行,或者不同人有不同的理解,那么这个政策就是不可行、或可行不可操作的。

    呼吁政策时千万不要企业独自去呼吁。一是力量太薄弱,二是诉求的政策往往不准确、科学,三是错误的呼吁往往是烧制引鬼。行业就有这样的案例,原来模糊,但对行业有利的政策,因为呼吁时把政策制定的人搞清楚了,反而这个政策被取消了。

    为此笔者抛出一个引玉的政策,与呼吁政策的机构共同呼吁。我们的意见是:境外机构或个人,凡是在境内有劳务成分的租赁,不管是什么样的租赁,不管租赁物在什么地方,都要交纳劳务部分的营业税。如果是法律意义上的租赁,也要纳入营业税征税税基。这样一来即征增值税,又征营业税就不足为怪了。

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